海峽兩岸基本會計準則比較研究

提要：作者以中國大陸的《企業會計準則》和臺灣的《一般公認會計原則匯編》兩個文本為依據，對海峽兩岸會計準則制定實施、基本會計準則架構、基本原別三項具體內容等進行了比較研究。

閻德玉：本校會計系教授， 1941年出生。

為適應建立巾場經濟體制的要求，中國大陸于1992年11月30日發布了《企業會計準則》并自1993年7月1日起施行，早在1971年（民國60年4月30日）臺灣地區修正通過了《一般公認會計原則》，共6部分56條。①此后臺灣財務會計準則委員會又對前會計評議委員會所發布的《一般公認會計原則》加以增刪修訂，于1982年（民國71年7月1日）作為財務會計準則公報第一號公布了《一般公認會計原則匯編》，1981年10月18日又進行了修訂。

 

一、會計準則制定實施比較

 

海峽兩岸會計準則的制定動因、制定機構、發布時間和適用范圍均有一定的差異。

中國大陸制定會計準則的動因是：為適應“市場經濟發展的需要。統一會計核算標準，保證會計信息質量”，并明確其制定根據是“會計法”，臺灣會計準則的制定，與美國一位會計師1970年訪問臺灣時，就如何發展臺灣的會計事業提出的三項建議（制定會計原則，頒布查帳準則，擬定會計人員職業道德）無不有直接的關系，但其根本動因是臺灣經濟發展的客觀需要。

從準則制定機構比較，中國大陸的會計準則由政府部門（財政部）制定，同時成立由各方面代表參加的會計準則評審委員會，作為財政部制定和實施會計準則的咨詢機構。臺灣的《一般公認會計原則匯編》是由臺灣會計師公會財務會計委員會公布和臺灣會計研究發展基金會財務會計準則委員會修訂。由政府制定和實施，其優點是：使會計準則具有行政法規的性質，可以增強實施的力度，提高實施的效果。但也可能會產生一些負面影響，因為“會計準則不僅是審慎推理與實證研究之成果，亦是政治行為之產物。”②由財政部制定準則可能會產生過度體現財政立場與利益，兼顧協調其他方面的立場與利益不夠。從臺灣會計準則公布與修訂機構的人員看，具有一定的代表性。臺灣制定機構的民間性，參加人員的代表性，對于會計準則的技術性和科學性有一定的保證，對于協調兼顧各方利益具有制衡作用。但是，與美國財務會計準則委員會和國際會計準則委員會制定計劃的科學、制定程序的嚴謹、審議嚴格規范相比，海峽兩岸的中國人尚需進一步借鑒與學習。

臺灣會計準則制定發布的時間比中國大陸制定實施會計準則要早21年。這個時間差距意味著什么？至少反映了經濟發展水平、會計發展水平的差距。世界各國或地區制定會計準則的時間有先有后，但其先后順序與其經濟發達程度、推行市場經濟體制的先后基本上是一致的。這一事實進一步證明了會計準則是市場經濟的產物，是市場經濟運行的客觀需要。

中國大陸《企業會計準則》明確了適用范圍，即“適用于設在中華人民共和國境內的所有企業”。臺灣的《一般公認會計原則匯編》未明確適用范圍。這里首先要研究應不應該明確適用范圍？從道理上講，任何一項規則都有其規范約束的對象，如同足球規則適用于足球比賽一樣，會計準則亦應明確適用的范圍。如何確定會計準則的適用范圍？一種選擇是“所有企業”，另一種選擇是“部分企業（如上市公司或一定規模的企業）”。筆者認為會計準則的適用范圍，應根據會計準則的內容而定。對于“能置之四海而皆準，行之萬世而不移”的會計準則內容，③如大陸的《企業會計準則》和臺灣的《一般公認會計原則匯編》均屬此類，應適用于所有企業。而像臺灣財務會計準則公報第二十一號：轉換公司債之會計處理準則，就不可能適用于所有企業。最近，中國大陸以財政部文件形式發布的《企業會計準則――關聯方關系及其交易的披露》，明確規定：“上市公司從1997年1月1日起執行，其他企業可暫不執行。”

 

二、基本會計準則架構比較

 

《企業會計準則》共10章66條，其架構由三大基本部分組成：總則與一般原則；會計六要素的確認與計量原則；財務報告。《一般公認會計原則匯編》共7章58條，其架構與《企業會計準則》相同，亦可分為三大基本部分：基本原則；資產、負債、業主權益（會計要素）的確認計量和損益計算；財務報表。

兩者基本架構的主要區別有以下兩點：

（一）會計要素的劃分

《企業會計準則》將會計要素（亦稱財務報表要素）劃分為資產、負債、所有者

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